APLICACIÓN DEL DEVENGO TRIBUTARIO A LAS COMISIONES EN OPERACIONES DE FINANCIAMIENTO

  1. SOBRE EL HECHO ANALIZADO EN EL INFORME

Se formulan las siguientes consultas:

1. ¿Cuándo se devenga, para efecto del impuesto a la renta, el ingreso por comisión de estructuración que cobra una entidad financiera con ocasión del desembolso de los denominados préstamos estructurados teniendo en cuenta que forma parte del costo de financiamiento del prestatario y que es uno de los componentes de la Tasa de Costo Efectivo Anual?

2. ¿Cuándo se devengan, para efecto del impuesto a la renta, los gastos por comisiones y otros gastos de estructuración tales como servicios de asesoría legal, clasificación de riesgos, auditoría externa, entre otros, incurridos por una entidad financiera para la emisión de bonos? ¿en el período en que culminaron o durante el plazo de vigencia del bono dado que dichos servicios forman parte del costo financiero de las entidades financieras?

3. En el supuesto de un contrato de préstamo sindicado en el que se pacte, además de los intereses, el pago de una serie de comisiones por parte del prestatario, algunas de las cuales forman parte integrante del interés efectivo del instrumento financiero de que se trate, y otras no, para efecto del reconocimiento de los gastos por concepto de tales comisiones, actualmente, ¿resultaría aplicable el criterio contenido en el Informe N.° 030-2017- SUNAT/7T0000 o lo establecido en el artículo 57 de la Ley del Impuesto a la Renta, modificado por el Decreto Legislativo N.° 1425?

  1. MOTIVACIÓN
  1. Respecto del primer supuesto, se soporta en una opinión de la SBS, que establece que la comisión de estructuración responde a un servicio distinto del financiamiento como tal. Mantiene tal conclusión, incluso si se incorpora la comisión en la TCEA y/o la entidad financiera la reconoce como parte del interés efectivo del financiamiento conforme a su manual de contabilidad especial.

Reitera, que lo que corresponde determinar es cuál es el hecho sustancial que genera el derecho a cobrar dicha comisión, cuando se ha producido y si está sujeta a condición suspensiva o si alguna parte de su contraprestación se fija sobre un hecho futuro.

Cita a tal efecto, la RTF N.° 06230-3-2016, que ha sostenido que el hecho sustancial generador del ingreso se origina en el momento en que se genera el derecho a adquirir el ingreso, lo que supone una certeza razonable en cuanto a la obligación y su monto; en ese sentido, al ser la comisión de estructuración la retribución por un servicio distinto al de financiamiento que supone el otorgamiento del crédito, la certeza razonable de que se tiene derecho a la retribución para saber el momento en que se genera el hecho sustancial se obtiene al culminar la prestación del servicio.

  1. Sobre el segundo supuesto, bajo el mismo razonamiento anterior aun cuando la comisión de estructuración forme parte del costo de financiamiento para efectos contables, ello no será suficiente para devengar el gasto junto con el interés del préstamo, pues corresponderá determinar cuál es el hecho sustancial que genera la obligación de pago de dicha comisión, cuando se ha producido y si está sujeta a una condición suspensiva o si alguna parte de su contraprestación se fija sobre un hecho futuro.
  1. En línea con lo anterior, descarta la aplicación de su informe previo N° 030-2017 que sobre la materia había concluido que: “en el supuesto de un contrato de préstamo sindicado en el que se pacta, además de los intereses, el pago de una serie de comisiones por parte del prestatario distintas de aquellas que se acumulan (o devengan) a medida que se suministran los servicios financieros de los cuales se derivan, a las que se refería el literal b) del párrafo 14 del Apéndice de la Norma Internacional de Contabilidad – NIC 18, para efectos de la determinación del impuesto a la renta de tercera categoría, el prestatario debe reconocer los gastos por concepto de tales comisiones: (i) En el caso de comisiones que formen parte integrante del interés efectivo del instrumento financiero de que se trate, en la misma oportunidad que se devenga el interés correspondiente al servicio financiero del cual se derivan. (ii) Si están relacionadas con un acto significativo, cuando se ha completado el acto significativo”

Señala al respecto, que tal informe se emitió dado que las normas que regulan el impuesto a la renta no definían cuándo se considera devengado un ingreso o un gasto, resultaba necesaria la utilización de los criterios contables para efectos de determinar el principio de lo devengado y establecer la oportunidad en la que debían imputarse tanto los ingresos como los gastos a un ejercicio determinado, teniendo en cuenta las condiciones particulares de cada caso. 

  1. CONCLUSIONES

1. El ingreso por comisión de estructuración que cobra una entidad financiera con ocasión del desembolso de los denominados préstamos estructurados se devenga en el ejercicio en que se culmina el servicio por el cual se desembolsa siempre que el derecho a obtenerlo no esté sujeto a una condición suspensiva y la contraprestación o parte de esta no se fije en función de un hecho o evento que se producirá en el futuro, de acuerdo a los términos establecidos en cada caso.

2. Los gastos por comisiones y otros gastos de estructuración tales como servicios de asesoría legal, clasificación de riesgos, auditoría externa, entre otros, incurridos por una entidad financiera para la emisión de bonos se devengan en el ejercicio en que culminan dichos servicios siempre que la obligación de pagarlos no esté sujeta a una condición suspensiva y la contraprestación o parte de esta no se fije en función de un hecho o evento

3. En el supuesto de un contrato de préstamo sindicado en el que se pacte, además de los intereses, el pago de una serie de comisiones por parte del prestatario, algunas de las cuales forman parte integrante del interés efectivo del instrumento financiero de que se trate, y otras no, para efecto del reconocimiento de los gastos por concepto de tales comisiones, actualmente resulta aplicable lo establecido en el artículo 57 de la LIR y su Reglamento en lugar del criterio contenido en el Informe N.° 030-2017-SUNAT/7T0000. En ese sentido, en el supuesto antes descrito, el prestatario deberá reconocer los gastos por concepto de comisiones una vez que se produzcan los hechos sustanciales para su generación, esto es en el ejercicio en que culminen los servicios que retribuyen, siempre que la obligación de pagarlos no esté sujeta a condición suspensiva y la determinación de la contraprestación o parte de esta no dependa de un hecho o evento futuro, debiéndose verificar los términos que se establezcan en cada caso.

http://www.sunat.gob.pe/legislacion/oficios/2020/informe-oficios/i043-2020-7T0000.pdf